2016.10.1
Obchodování v EU a ve třetích zemích v roce 2016 – dokončení
Ing. Martina Matějková
Předchozí část článku
Obchodování se třetími zeměmi
V následujícím textu jsou řešeny komplikovanější obchodní transakce z oblasti vývozu a dovozu zboží. Pro účely případného osvobození od daně při vývozu zboží, obdobně jako u osvobození při dodání zboží do jiného členského státu, je nutné vyhodnotit splnění všech podmínek stanovených zákonem o DPH.
Vývoz zboží
Vývozem zboží se podle § 66 ZDPH rozumí výstup zboží z území EU na území třetí země, jestliže zboží bylo propuštěno do některého z celních režimů uvedených v tomto zákonném ustanovení. Osvobozeno od daně při vývozu zboží do třetí země je dodání zboží plátcem, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska do třetí země prodávajícím nebo jím zmocněnou osobou, nebo kupujícím nebo jím zmocněnou třetí osobou, jestliže kupující nemá v tuzemsku sídlo ani místo pobytu, ani provozovnu. Výjimkou je zboží, které je přepravované kupujícím za účelem vybavení nebo zásobení rekreačních lodí nebo letadel, popř. jiného prostředku pro dopravu pro soukromé použití. Za den uskutečnění plnění se při dodání zboží do třetí země považuje den výstupu zboží z území EU potvrzený celním úřadem. Dodání zboží do třetí země je plátce povinen prokázat daňovým dokladem podle § 33a písm. a) zákona o DPH. Pokud výstup zboží z území EU není potvrzen celním úřadem na daňovém dokladu, může plátce prokázat výstup zboží jinými důkazními prostředky.
Místo plnění
Pro účely stanovení místa plnění při vývozu zboží je třeba vývoz zboží považovat za standardní dodání zboží, které je spojené s přepravou či odesláním, u kterého se místo plnění stanoví tam, kde se přeprava nebo odeslání zboží začíná uskutečňovat. Je tedy zřejmé, že pouze vývoz zboží, jehož přeprava či odeslání bylo započato v tuzemsku, je předmětem české DPH.
Kontrolní a souhrnné hlášení
Údaj o hodnotě plnění při vývozu zboží podle § 66 zákona o DPH plátce vykazuje na ř. 22 daňového přiznání. Údaje týkající se vývozu zboží ve smyslu § 66 zákona o DPH se neuvádí do kontrolního ani souhrnného hlášení.
Dovoz zboží
Dovoz zboží je vymezen v ustanovení § 20 zákona o DPH. Pro účely zákona o DPH se dovozem rozumí vstup zboží ze třetí země na území EU.
Místo plnění
Místo plnění při dovozu zboží je dále vymezeno v § 12 zákona o DPH. Nachází se vždy v tom státě, na jehož území se zboží nachází v době, kdy vstupuje ze třetí země na území EU. Pokud je ale zboží propuštěno do vymezených specifických celních režimů (při nichž nevzniká daňová povinnost z titulu dovozu), pak se místo plnění nachází v tom státě, kde přestanou platit tato specifická celní opatření.
Povinnost přiznat daň
Dle ustanovení § 108 odst. 1 písm. e) zákona o DPH je osobou povinnou přiznat daň plátce, na jehož účet je zboží při dovozu propuštěno do celního režimu, u kterého vzniká daňová povinnost podle § 23 odst. 1 písm. a) až c) a § 23 odst. 5 zákona o DPH. Údaje o základu daně a výši daně z dováženého zboží, které bylo plátci propuštěno do celního režimu volný oběh nebo aktivní zušlechťovací styk v systému navracení nebo dočasné použití s částečným osvobozením od dovozního cla, plátce vykazuje v daňovém přiznání za příslušné zdaňovací období na ř. 7, popř. 8. Plátce má zároveň nárok na odpočet daně na vstupu u dovezeného zboží, pokud toto zboží použije v rámci své ekonomické činnosti pro účely vymezené v § 72 odst. 1 písm. a) až e) zákona o DPH. Nárok na odpočet daně plátce vykáže na ř. 43, popř. 44 daňového přiznání.
Kontrolní a souhrnné hlášení
Údaje o dovozu zboží ve smyslu § 23 odst. 3 až 5 zákona o DPH se neuvádí ani do kontrolního ani do souhrnného hlášení.
1) Tuzemský plátce dodává (vyváží) zboží osobě povinné k dani ve třetí zemi, která toto zboží následně dodává osobě registrované k dani v jiném členském státě – zboží je fyzicky přepraveno z tuzemska přímo do JČS
Příklad
Tuzemský plátce, výrobce strojního zařízení, dodává zboží americké firmě. Tato americká firma následně toto zboží dodává osobě registrované k dani v Německu. Z logistických důvodů je zboží fyzicky přepravováno z tuzemska přímo do Německa konečnému zákazníkovi. Právo nakládat se zbožím jako vlastník přecházelo z tuzemského plátce na americkou osobu povinnou k dani a z ní pak na osobu registrovanou k dani v Německu.
Místo plnění se v daném případě nachází podle § 7 odst. 2 zákona o DPH v tuzemsku. Tuto transakci však nelze posoudit z pohledu zákona o DPH jako vývoz zboží ve smyslu § 66 zákona o DPH, jelikož zboží nevystoupilo z území EU. Tuzemský plátce zároveň nemůže uplatnit ani osvobození od daně ve smyslu § 64 zákona o DPH, jelikož nedodává zboží osobě registrované k dani v jiném členském státě (pouze jí toto zboží fyzicky přepravuje). Tuzemský plátce je povinen uplatnit ve smyslu § 108 odst. 1 písm. a) zákona o DPH daň na výstupu v příslušné sazbě. Kupující (osoba povinná k dani v USA) si může ve smyslu § 83 zákona o DPH požádat o vrácení daně zaplacené v tuzemsku (pochopitelně za předpokladu splnění všech v tomto ustanovení uvedených podmínek – nemá provozovnu na území EU apod.).
2) Tuzemský plátce dodává (vyváží) zboží osobě povinné k dani ve třetí zemi, která toto zboží následně dodává jinému tuzemskému plátci – zboží je fyzicky přepravováno pouze po území tuzemska
V podstatě se jedná o podobný případ jako v předchozím bodě. Tuzemský plátce při dodání zboží osobě nepovinné k dani ve třetí zemi nemůže uplatnit ani osvobození ve smyslu § 66 zákona o DPH, jelikož zboží fyzicky nevystoupilo z území EU, ani osvobození ve smyslu § 64 zákona o DPH, jelikož obchoduje s osobou povinnou k dani ve třetí zemi, nikoliv s osobou registrovanou k dani v jiném členském státě. V daném případě se jedná opět o tuzemské zdanitelné plnění, u kterého je tuzemský plátce povinen přiznat daň ve smyslu § 108 odst. 1 písm. a) zákona o DPH. Osobě povinné k dani ve třetí zemi vznikne z titulu prodeje zboží druhému tuzemskému plátci ve smyslu § 6c odst. 2 zákona o DPH povinnost registrovat se v České republice.
3) Tuzemský plátce prodává na veletrhu ve třetích zemích své zboží – vystavené vzorky
Příklad
Tuzemský plátce se zúčastňuje výstav a veletrhů v Kanadě za účelem získání nových velkoobchodních odběratelů. Pokud návštěvníky vystavené zboží zaujme, prodá jim v malém množství toto zboží přímo na veletrhu v Kanadě. Zbylé zboží je po ukončení veletrhu odesláno zpět do tuzemska.
Při převozu zboží na výstavu do třetí země je plátce povinen podat celní prohlášení. V tomto případě se jako nejvhodnější jeví klasické elektronické celní prohlášení s kódem celního režimu "2300" (dočasný vývoz pro návrat v nezměněném stavu). Více informací z oblasti celního řízení případně poskytne Celní správa ČR. Pokud dojde k prodeji vystavených vzorků na veletrhu ve třetí zemi, jedná se o plnění s místem plnění ve smyslu § 7 zákona o DPH ve třetí zemi (Kanadě). Pro správné uplatnění daně, popř. splnění případné registrační či jiné povinnosti ve třetí zemi, by tuzemský plátce měl postupovat podle právních předpisů platných v této zemi.
4) Tuzemský plátce obdržel od zahraniční osoby povinné k dani (mateřské společnosti) zdarma školicí materiály – obdrží pouze celní doklad JSD
Dovoz zboží podléhá DPH, pokud nebylo dováženému zboží přiznáno osvobození od cla podle celních předpisů ve smyslu ustanovení § 71 zákona o DPH. Ve smyslu § 71 odst. 2 písm. h) zákona o DPH je osvobozeno od DPH zboží dovážené k podpoře obchodní činnosti, jako jsou tiskoviny a reklamní materiál.
5) Tuzemský plátce vyváží zboží malé hodnoty (méně než 1.000 EUR) do třetích zemí – zboží zasílá prostřednictvím České pošty
Příklad
Tuzemský plátce vyrábí sportovní oděvy, které zasílá prostřednictvím České pošty svým zákazníkům do Ameriky. Zboží neprochází celním řízením. Výstup zboží z EU na území třetí země prokazuje (pro účely osvobození ve smyslu § 66 zákona o DPH) potvrzením z České pošty o odeslání zásilky jednotlivým zahraničním odběratelům.
Jednou z podmínek pro osvobození od daně při vývozu zboží vymezenou v § 66 zákona o DPH je propuštění vyváženého zboží do některého z uvedených celních režimů, případně propuštění vyváženého zboží do celně schváleného určení zpětný vývoz z celního území Evropského společenství. Vyvážené zboží, u kterého chce plátce uplatnit osvobození od daně s nárokem na odpočet daně, tak musí projít celním řízením prostřednictvím příslušného Celního úřadu. K uznání osvobození od daně ve smyslu § 66 zákona o DPH není "pouhé" potvrzení vydané Českou poštou dostačující.
Celní odbavení ve vývozu se provádí pouze elektronicky, prostřednictvím internetových stránek Celní správy ČR:
http://www.celnisprava.cz/cz/clo/informace-pro-fyzicke-osoby/Stranky/dovoz-obchodniho-zbozi-do-eu-vyvoz-obchodniho-zbozi-z-eu-a-modely-celniho-odbaveni.aspx
Při případných problémech s přihlášením se na tuto konkrétní webovou adresu stačí na hlavní stránce Celní správy: www.celnisprava.cz zadat do vyhledávání pojem "celní odbavení" a zvolit "Dovoz obchodního zboží do EU, vývoz obchodního zboží z EU a modely celního odbavení".
Plátci zpravidla zabere určitý čas, aby správně nastavil komunikační spojení s příslušným celním úřadem. Celní řízení může provést plátce buď sám, nebo se může nechat zastoupit zástupcem z řad celních deklarantů, spedičních firem atd., které sídlí v blízkosti každého celního úřadu.
Pozn. Olgy Holubové:
Doplňuji, že požadavek § 66, tj., aby zboží bylo propuštěno do celního režimu pro účely osvobození od daně, je v rozporu s evropským právem. Podle Směrnice je klíčové, aby zboží bylo do třetí země přepraveno, a to bez ohledu na použitá procesní ustanovení. Osvobození by proto mělo být podle Směrnice zachováno i v případě, že zboží "neprojde celnicí", jestliže plátce prokáže, že je do třetí země přepravil.
6) Tuzemský plátce dodává zboží osobě povinné k dani v jiném členském státě, která není osobou registrovanou k dani – zboží fyzicky putuje do třetí země
Příklad
Tuzemský plátce dodává zboží firmě ze Španělska, která je osobou neregistrovanou k dani v tomto členském státě. Po propuštění zboží do celního režimu vývoz je zboží fyzicky přepraveno z tuzemska na Ukrajinu.
V tomto případě se nejedná o dodání zboží do jiného členského státu, nýbrž o vývoz zboží, který je ve smyslu § 66 osvobozen od daně s nárokem na odpočet daně. Skutečnost, že příjemce plnění je osoba povinná k dani v jiném členském státě, která není osobou registrovanou k dani, není pro uplatnění osvobození od daně při vývozu zboží, na rozdíl od osvobození od daně ve smyslu § 64 zákona o DPH, rozhodující.
7) Tuzemský plátce pořizuje zboží od osoby registrované k dani v jiném členském státě, která toto zboží nakoupila od osoby povinné k dani ve třetí zemi. Zboží je dodáno tuzemskému plátci přímo ze třetí země, mimo území jiného členského státu.
Příklad
Tuzemský plátce pořídil zboží od osoby registrované k dani v Německu. Toto zboží osoba registrovaná k dani v Německu nakoupila od osoby povinné k dani v Turecku. Zboží bylo dodáno tuzemskému plátci přímo z Turecka, a to na základě JSD, zboží bylo propuštěno v tuzemsku do režimu volný oběh. Na JSD je jako odesílatel uvedena osoba povinná k dani z Turecka a jako příjemce tuzemský plátce. Do Německa nebylo nikdy zboží dodáno, bylo přepraveno přímo z Turecka do tuzemska. Přepravu objednala a hradila osoba registrovaná k dani v Německu.
V daném případě nelze postupovat ve smyslu ustanovení § 17 zákona o DPH, ve kterém jsou uvedeny podmínky pro uplatnění zjednodušeného postupu při dodání zboží uvnitř Evropské unie formou třístranného obchodu, jelikož tento obchod (jak bylo výše uvedeno) mohou uzavřít výhradně tři osoby registrované k dani ve třech různých členských státech, což v tomto případě nebylo splněno. Současně musí být splněna podmínka, že obchodované zboží v rámci třístranného obchodu je přímo odesláno nebo přepraveno z členského státu prodávajícího do členského státu kupujícího. V tomto případě bylo zboží odesláno, resp. přepraveno ze třetí země. Z pohledu českého plátce se v daném případě o pořízení zboží z jiného členského státu ve smyslu ustanovení § 16 zákona o DPH nejedná, jelikož zboží bylo přepraveno ze třetí země (Turecka). S ohledem na unijní právní úpravu upravující DPH (Směrnice Rady 2006/112/ES) by tato transakce zároveň neměla být německou osobou povinnou k dani vykazována jako dodání zboží do jiného členského státu, a tedy by neměla být uváděna ani do souhrnného hlášení, a to z již zmíněného důvodu, že zboží nebylo přepraveno z Německa. Z pohledu tuzemského plátce se jedná o dovoz zboží ze třetí země. Tuzemský plátce vykáže toto plnění v daňovém přiznání za příslušné zdaňovací období na ř. 7, popř. 8. Plátce má zároveň nárok na odpočet daně na vstupu u dovezeného zboží, pokud toto zboží použije v rámci své ekonomické činnosti pro účely vymezené v § 72 odst. 1 písm. a) až e) zákona o DPH. Nárok na odpočet daně plátce vykáže na ř. 43, popř. 44 daňového přiznání.
Poskytnutí služeb při obchodování v rámci EU a mimo EU
Pokud tuzemský plátce poskytuje či přijímá službu od zahraničních obchodních partnerů, musí nejprve přesně stanovit, o jakou konkrétní službu se jedná. S tím souvisí správné stanovení místa plnění (§ 9 až 10i zákona o DPH), a tím určení státu, podle jehož právních předpisů se bude při zdanění (případně při osvobození od DPH či při uplatňování dalších práv a povinností) výhradně postupovat. V souladu s tuzemským zákonem o DPH se postupuje pouze v těch případech, kdy se místo plnění nachází právě v České republice.
Poskytnutí služby s místem plnění mimo tuzemsko
Pokud plátce poskytne službu s místem plnění mimo tuzemsko (tj. s místem plnění v jiném členském státě nebo ve třetí zemi), vzniká mu dle ustanovení § 24a odst. 1 písm. a) zákona o DPH povinnost přiznat uskutečnění tohoto plnění ke dni uskutečnění plnění nebo ke dni přijetí úplaty, a to k tomu dni, který nastane dříve.
Kontrolní a…
