Daňové a související změny od roku 2023

2.1.12

Daňové a související změny od roku 2023

RNDr. Ivan Brychta

V následujícím textu naleznete rekapitulaci nejdůležitějších daňových a souvisejících změn pro podnikatele, které jsou účinné od roku 2023. Nechybí ani připomínka některých změn, které lze aplikovat se zpětnou platností od roku 2022 (tj. zohlední se např. při zpracovaní daňového přiznání k dani z příjmů za zdaňovací období 2022).

 Nahoru1. ZÁKON O DANÍCH Z PŘÍJMŮ

 Nahoru1.1 Průměrná a minimální mzda

Změny v důsledku zvýšení průměrné mzdy

V důsledku zvýšení průměrné mzdy se pro rok 2023 opět zvýšila hranice pro aplikaci vyšší sazby daně, a to takto:

Změny v důsledku zvýšení minimální mzdy

Nařízením vlády č. 465/2022 Sb. byla s účinností od 1. 1. 2023 zvýšena minimální mzda z částky 16 200 Kč na 17 300 Kč za měsíc (vzrostly i hodinové sazby, to ale nemá na daň z příjmů vliv). Změna se od roku 2023 promítla do následujících ustanovení zákona o daních z příjmů:

• zvýšil se strop pro slevu za umístění dítěte do předškolního zařízení (§ 35bb ZDP) z 16 200 Kč na 17 300 Kč, protože oním stropem je právě minimální mzda,

• limit pro osvobození příjmů z pravidelně vyplácených důchodů (podle § 4 odst. 1 písm. h) ZDP), který je stanoven podle 36násobku minimální mzdy, vzrostl z částky 583 200 Kč na 622 800 Kč,

• vyplácení daňového zvýhodnění na děti poskytovaného formou daňového bonusu je podmíněno:

  • - obecnou podmínkou pro výplatu (dle § 35c odst. 4 ZDP), kdy výše příjmu (podle §§ 6 a 7 ZDP) je alespoň ve výši 6násobku minimální mzdy k 1. 1., což znamená zvýšení hranice z 97 200 Kč na 103 800 Kč, a
  • - pro výplatu měsíčního bonusu příjmem zaměstnance alespoň ve výši poloviny minimální mzdy k 1. 1. (podle § 35d odst. 4 ZDP), což znamená zvýšení hranice z 8 100 Kč na 8 650 Kč.

 Nahoru1.2 Novely s účinností od roku 2022

Zvýšení základní slevy na poplatníka

Zákon o daních z příjmů byl novelizován i s účinností od 1. 1. 2022, a to hned sedmi novelami. Připomeňme, že první z nich novela zákonem č. 609/2020 Sb. od roku 2022 opět navýšila základní slevu na dani na poplatníka, a to v roční výši z částky 27 840 Kč (platila pro rok 2021) na částku 30 840 Kč (pro rok 2022). Změnu pocítili zaměstnanci již v průběhu roku 2022; v rámci měsíčních mezd se zaměstnancům, kteří učinili pro svého zaměstnavatele prohlášení, zvýšila částka této slevy z 2 320 Kč na částku 2 570 Kč. Dá se tak konstatovat, že zaměstnanci zaplatí při stejné výši mzdy na dani o 250 Kč méně.

Osvobození příjmů z jednorázového odškodnění

Novela daná zákonem č. 324/2021 Sb., o jednorázovém odškodnění subjektů dotčených mimořádnou událostí v areálu muničních skladů Vlachovice-Vrbětice, přináší do § 4 odst. 1 písm. g) ZDP rozšíření osvobození fyzických osob od daně z příjmů, a to v případě příjmu z jednorázového odškodnění vyplaceného státem osobě v souvislosti s mimořádnou událostí v areálu muničních skladů Vlachovice-Vrbětice. Na okraj doplňme, že tento příjem se fyzické osobě nezapočte do příjmů posuzovaných pro účely životního a existenčního minima.

Zákonem č. 297/2021 Sb., o poskytnutí jednorázové peněžní částky osobám sterilizovaným v rozporu s právem, se rozšiřuje také § 4 odst. 1 písm. g) ZDP, a to o osvobození fyzických osob v případě příjmu z jednorázové peněžní částky vyplacené státem osobě sterilizované v rozporu s právem. Také v tomto případě se takový příjem fyzické osobě nezapočte do příjmů posuzovaných pro účely životního a existenčního minima.

Sleva na dani za zastavenou exekuci

Velice zajímavou novinku, tzv. slevu na dani za zastavenou exekuci, přináší zákon č. 286/2021 Sb., který významně upravuje pravidla exekuce daná občanským soudním řádem a exekučním řádem. Zmíněná novinka v zákoně o daních z příjmů navazuje na snahu zákonodárců zastavit marné exekuce částek do výše 1 500 Kč.

Podle nového § 35 odst. 4 ZDP se daň poplatníka (s výjimkou daně ze samostatného základu daně) snižuje o slevu za zastavenou exekuci, jejíž výše odpovídá výši náhrady, kterou oprávněnému v daném období přizná exekutor při zastavení exekuce. Podmínky jsou následující:

• - musí jít o exekuci, jejímž předmětem byla pohledávka nepřevyšující částku 1 500 Kč bez příslušenství,
• - exekuce probíhala po dobu alespoň tří let před 1. 1. 2022 (tj. před nabytím účinnosti zákona č. 286/2021 Sb.), a
• - k zastavení exekuce došlo z důvodu, že v těchto třech letech nebyla pohledávka vymožena ani z části.

Výše náhrady, která je poskytovaná formou slevy na dani, je stanovena v čl. IV bodu 21 přechodných ustanovení zákona č. 286/2021 Sb., a to ve výši 30 % vymáhané pohledávky bez příslušenství. Bylo-li na jistinu pohledávky v řízení před zastavením exekuce něčeho vymoženo, pak se náhrada snižuje o výši uhrazené částky. O přiznání náhrady rozhodne exekutor v usnesení o zastavení exekuce.

Fyzická osoba (věřitel) si slevu za zastavenou exekuci bude moci uplatnit v daňovém přiznání, anebo prostřednictvím zaměstnavatele v ročním zúčtování. V takovém případě ale bude muset zaměstnavateli sdělit (v rámci prohlášení pro zaměstnavatele), v jaké výši jí byla přiznána náhrada za zastavenou exekuci, a doložit usnesení o zastavení exekuce.

Ostatní novely

Změny účinné od 1. 1. 2022, které přinesly zákon č. 251/2021 Sb. (kterým se mění zákon č. 248/2000 Sb., o podpoře regionálního rozvoje) a zákon č. 343/2020 Sb. (kterým se mění některé zákony v souvislosti s implementací daňových předpisů Evropské unie a v oblasti zamezení dvojímu zdanění), nezmiňujeme, protože se týkají právnických osob.

Poslední novelou je tak zákon č. 353/2021 Sb., kterým se mění zákon o bankách a další zákony (dle sněmovního tisku 903). Ta přináší v novém § 4 odst. 1 písm. zl) ZDP pro fyzické osoby rozšíření osvobození o osvobozený příjem plynoucí z výnosu dluhopisu podle zákona upravujícího dluhopisy nebo z práva na splacení dluhopisu vydaných v zahraničí tuzemským poplatníkem, plynou-li daňovému nerezidentovi, který není kapitálově spojenou osobou s emitentem dluhopisu, ani s ním nevytvořil právní vztah převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty.

Toto osvobození lze aplikovat až na dluhopisy s datem emise od 1. 1. 2022. Jde ve své podstatě o stejné osvobození, které bylo zakotveno až do 31. 12. 2020 v § 4 odst. 1 písm. zl) ZDP pro dluhopisy emitované do 31. 12. 2021. Jedinou změnou tak bude podmínka, že fyzická osoba uplatňující osvobození nesmí být kapitálově spojena s emitentem anebo s ním vytvořit vztah převážně za účelem získání daňové výhody (např. spočívající v tomto osvobození).

 Nahoru1.3 Změny v souvislosti s válkou na Ukrajině

Dopady války na Ukrajině

V souvislosti s válečným konfliktem na Ukrajině bylo schváleno několik zákonů, které mají dopad do daní z příjmů.

Zákon č. 66/2022 Sb.

Jedním z prvních schválených zákonů byl zákon č. 66/2022 Sb., o opatřeních v oblasti zaměstnanosti a oblasti sociálního zabezpečení v souvislosti s ozbrojeným konfliktem na území Ukrajiny vyvolaným invazí vojsk Ruské federace (na základě sněmovního tisku 171), účinný od 21. 3. 2022. Jak uvádí samotný název, zákon řeší pomoc uprchlíkům v oblasti zaměstnanosti a sociálního zabezpečení.

Z pohledu daní z příjmů je třeba se zmínit o daňovém režimu tzv. humanitární dávky, která je určena uprchlíkům z Ukrajiny, a příspěvku pro solidární domácnost, který je určen fyzickým osobám, které ve své domácnosti uprchlíky ubytují.

Humanitární dávka

Humanitární dávku stanoví § 6 zákona č. 66/2022 Sb., a to pro každého uprchlíka z Ukrajiny, který získal dočasnou ochranu na území České republiky. Dávka činí 5 000 Kč po dobu prvních pěti měsíců, poté je vyplácena ve výši podle zákona o životním a existenčním minimu. Tento jeho příjem bude osvobozen od zdanění podle § 4 odst. 1 písm. i) ZDP, neboť toto ustanovení osvobozuje mj. i dávky pomoci v hmotné nouzi, dávky státní sociální podpory, příspěvky z veřejného rozpočtu nebo státní dávky nebo příspěvky podle jiných právních předpisů.

Příspěvek pro solidární domácnost

Podle § 8 zákona č. 66/2022 Sb. náleží příspěvek pro solidární domácnost fyzické osobě, která bezplatně poskytla ubytování uprchlíkům z Ukrajiny (v zákoně označovaným jako cizinci s dočasnou ochranou nebo též ubytované osoby). Příspěvek se poskytne na základě žádosti fyzické osoby, která poskytla běžencům ubytování (náležitosti viz zákon), a vyplácí ho příslušný úřad práce.

Podmínky pro poskytnutí jsou následující:

• nejedná se o ubytování v ubytovacím zařízení,

• ubytování bylo poskytnuto nepřetržitě po dobu 16 dnů a

• v rámci poskytnutého ubytování musí být ubytované osobě zajištěn dostatečný prostor pro odpočinek, pro přípravu stravy, prostor pro osobní hygienu a toaletu a musí být zajištěn přístup k pitné vodě.

Bližší podmínky poskytnutí příspěvku, a to minimální dobu ubytování, výši příspěvku, maximální počet ubytovaných v domácnosti a období poskytování, stanoví vláda svým nařízením (viz nařízení vlády č. 73/2022 Sb. pro období březen až červen 2022 a nařízení vlády č. 205/2022 Sb. pro období červenec 2022 až březen 2023). Je tedy možné operativně upravit podmínky poskytování.

Z daňového pohledu je příspěvek osvobozeným příjmem příjemce, opět podle již zmíněného § 4 odst. 1 písm. i) ZDP. K této problematice více viz též informace GFŘ nazvaná Příspěvek na solidární domácnost z 22. 3. 2022, zveřejněná v sekci novinky na webu Finanční správy.

Zákon č. 128/2022 Sb.

V souvislosti s válkou na Ukrajině byl přijat také zákon č. 128/2022 Sb. (na základě sněmovního tisku 173), který je účinný od 28. 5. 2022. Jak plyne již z jeho názvu (zákon o opatřeních v oblasti daní v souvislosti s ozbrojeným konfliktem na území Ukrajiny vyvolaným invazí vojsk Ruské federace), tentokrát se týká přímo daní, a to i když žádný daňový zákon nemění, ale pouze doplňuje pravidla pro zdanění, daná např. zákonem o daních z příjmů. Pro fyzické osoby přináší na přechodnou dobu následující pravidla:

• Fyzické osoby si mohou i v roce 2022 uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně dary až do výše 30 % základu daně. Doplňme, že standardní horní hranicí pro odečet daru je 15 % základu daně, ale v letech 2020 a 2021 byla tato hranice v souvislosti s epidemií koronaviru posunuta také na 30 %.

• Ustanovení o snížení základu daně o bezúplatná plnění (dary), tj. § 15 odst. 1 ZDP (pro dárce fyzické osoby) se mohou aplikovat i na dary poskytnuté za účelem podpory obranného úsilí Ukrajiny anebo poskytnuté Ukrajině, jejím územně správním celkům nebo právnickým nebo fyzickým osobám se sídlem nebo bydlištěm na území Ukrajiny. Příjemce daru musí splňovat podmínky ZDP, dary (kromě těch na podporu obranného úsilí Ukrajiny) musí být poskytnuty na účely uvedené ve zmíněném ustanovení ZDP. Dary v těchto případech lze poskytnout jen v roce 2022.

• Příjemce daru poskytnutého za účelem podpory obranného úsilí Ukrajiny by měl mít příjem z daru osvobozen, a to za předpokladu, že k poskytnutí daru dojde v roce 2022.

• Nárok na snížení základu daně o poskytnutý dar bude moci uplatnit v roce 2022 i dárce, který je fyzickou osobou a je daňovým rezidentem Ukrajiny, pokud splní podmínku uvedenou v § 15 odst. 9 ZDP, tj. bude-li mít alespoň 90 % celosvětových příjmů ze zdrojů na území České republiky.

• U zaměstnance je nově osvobozen nepeněžní příjem, který mu vznikne v situaci, kdy jeho zaměstnavatel poskytl ubytování (zdarma, příp. za cenu nižší než obvyklou) jeho rodinným příslušníkům (s bydlištěm na Ukrajině), kteří prchli před válkou z Ukrajiny do České republiky.

• Podnikající fyzické osoby si mohou výdaje na poskytnuté dary v roce 2022 na pomoc Ukrajině, jejím územně správním celkům nebo právnickým nebo fyzickým osobám se sídlem nebo bydlištěm na území Ukrajiny v souvislosti s válkou uplatnit jako výdaje (náklady) daňové. Pozor na to, že v situaci, kdy bude uplatněn dar coby daňově účinný výdaj (náklad), nelze zároveň takový dar uplatnit jako odčitatelnou položku od základu daně.

Výklady správce daně

K  zákonu a k obecným postupům v souvislosti s válkou na Ukrajině (např. k otázce zaměstnávání uprchlíků z Ukrajiny) se věnují poměrně rozsáhle i výklady správce daně, které jsou publikovány (v češtině a většinou i v ukrajinštině) na webových stránkách Finanční správy. Např. viz:

• článek Otázky a odpovědi k novele zákona o daních z příjmů v souvislosti s podporou Ukrajiny ze 7. 3. 2022 (na www.mfcr.cz),

• text Zaměstnávání občanů Ukrajiny, kteří přicházejí do České republiky v souvislosti s válečným konfliktem,

• Informace pro daňové subjekty zasažené aktuální situací na Ukrajině ve vazbě na daň z příjmů fyzických a právnických osob,

a další informace na stránkách https://www.financnisprava.cz/cs/dane/informace-valka-na-ukrajine.

 Nahoru1.4 Novela zákonem č. 142/2022 Sb.

Zákon č. 142/2022 Sb. (na základě sněmovního tisku 204), který nabyl účinnosti od 1. 7. 2022, přináší do zákona o daních z příjmů dvě změny, které souvisejí s podporou provozu ekologických vozidel.

Nepeněžní příjem podle § 6 odst. 6 ZDP

První změnou je úprava § 6 odst. 6 ZDP, kde se uvádí ocenění nepeněžního příjmu zaměstnance, pokud používá vozidlo zaměstnavatele pro služební a soukromé účely. Doposud používané ocenění nepeněžního příjmů ve výši 1 % vstupní ceny vozidla včetně DPH měsíčně je novelou sníženo na 0,5 % v případě, že se bude jednat o nízkoemisní motorové vozidlo.

Nízkoemisním motorovým vozidlem se rozumí vozidlo definované v zákoně upravujícím podporu nízkoemisních vozidel. Protože však tento zákon (č. 360/2022 Sb.) byl schválen až s účinností od 1. 12. 2022, vymezila do té doby nízkoemisní motorové vozidlo přechodná ustanovení novely, a to jako silniční vozidlo kategorie M1, M2 nebo N1, které nepřesahuje:

• emisní limit CO₂ ve výši 50 g/km a

• 80 % emisních limitů pro látky znečišťující ovzduší v reálném provozu podle přílohy I nařízení EP a Rady (ES) č. 715/2007 ze dne 20. 6. 2007 o schvalování typu motorových vozidel z hlediska emisí z lehkých osobních vozidel a z užitkových vozidel (Euro 5 a Euro 6), v platném znění.

Tato definice bude platná až do konce roku 2025, poté již bude nízkoemisním pouze takové silniční vozidlo kategorie M1, M2 nebo N1, jehož provoz nemá žádné emise CO₂.

Odpověď nejenom na to, kde zjistíme, zda naše vozidla uvedené podmínky splňují a jsou tedy nízkoemisními, nalezneme v Informaci k "identifikaci" nízkoemisního vozidla pro účely § 6 odst. 6 ZDP z 25. 8. 2022 - emisní limit CO₂ vyčteme z velkého technického průkazu (kolonka V.7), plnění 80 % emisních limitů EU by mělo dokládat tzv. prohlášení o shodě daného automobilu.

Snížení ocenění se promítne i v situacích, kdy zaměstnanec použije k služebním a soukromým účelům v průběhu měsíce více automobilů, vč. těch nízkoemisních. Přitom platí standardní pravidlo, jde-li o použití těchto vozidel:

• postupně za sebou, bude nepeněžní příjem vypočten pro vozidlo s nejvyšší vstupní cenou,

• současně, bude nepeněžní příjem vypočten ze všech těchto vozidel (viz následující příklad).

Změna v příloze č. 1

Druhou změnou je změna přílohy č. 1 ZDP, která specifikuje zařazení hmotného majetku do daňových odpisových skupin. Do 2. odpisové skupiny byly přidány následující dvě položky:

Uvedená změna znamená, že dobíjecí stanice pro elektrovozidla budou místo 3. odpisové skupiny odpisovány ve 2. odpisové skupině. Tato změna je podle přechodných ustanovení možná od prvního dne zdaňovacího období skončeného od 1. 7. 2022, tedy i na celý rok 2022.

 Nahoru1.5 Další změny v průběhu roku 2022

Zvýšení limitu pro příspěvky na stravování

Nepřímou změnou v ZDP je zvýšení limitu pro příspěvky na stravování, a to v důsledku zvýšení horní hranice stravného pro pracovní cestu 5 až 12 hodin u zaměstnance odměňovaného platem. Ke změně došlo mimořádně již od 20. 8. 2022 vyhláškou MPSV č. 237/2022 Sb., která zvýšila horní limit ze 118 Kč na 142 Kč, a dále pak od 1. 1. 2023 vyhláškou MPSV č. 467/2022 Sb., která zvýšila horní limit až na 153 Kč. V důsledku toho vzrostlo maximum, které:

• - v případě peněžitého příspěvku (stravekového paušálu) může získat zaměstnanec coby příspěvek zaměstnavatele na stravování u jiných subjektů, aby se jednalo o osvobozený příjem zaměstnance, a
• - v případě nepeněžitého příspěvku tvoří jeden z limitů pro daňovou uznatelnost nepeněžitého příspěvku na stravování u zaměstnavatele,

a to z 82,60 Kč (platilo od 1. 1. 2022 do 19. 8. 2022) na 99,40 Kč (od 20. 8. 2022 do 31. 12. 2022) a v roce 2023 na 107,10 Kč za jídlo.

Poslední novela jen pro právnické osoby

Od 1. 10. 2022 je účinná zatím poslední novela zákonem č. 244/2022 Sb. (na základě sněmovního tisku 56), o omezení dopadu plastových výrobků na životní prostředí, která v této souvislosti přinesla nové osvobození s účinností od 1. 10. 2022, ale jen právnickým osobám.

 Nahoru1.6 Velká novela 2023

Zákon č. 366/2022 Sb., účinný (až na výjimky) od 1. 1. 2023 (na základě sněmovního tisk 254) přináší zásadní novinky v daních z příjmů, zejména pro fyzické osoby.

Zvýšení limitu pro paušální daň

V souvislosti se zvýšením obratu pro povinnou registraci k DPH z 1 000 000 Kč na 2 000 000 Kč (viz část zabývající se novinkami v oblasti DPH) dochází k stejnému navýšení maximální hodnoty příjmů fyzické osoby, kdy jí bude moci být stanovena daň paušální částkou. Zvýšení hranice na 2 000 000 Kč tak může znamenat, že se paušální daň stane zajímavou pro více podnikajících fyzických osob, než tomu bylo dříve.

Změna ale není až tak jednoduchá. Novela totiž předpokládá, že si poplatník při vstupu do paušálního režimu zvolí pásmo paušálního režimu (pokud bude očekávat příjmy vyšší než 1 000 000 Kč). Paušální pásma jsou celkem tři:

• první pásmo je pro jakékoliv příjmy do 1 000 000 Kč, případně 1 500 000 Kč, bude-li alespoň 75 % příjmů z činnosti, u které jsou přípustné 80% nebo 60% výdaje, anebo 2 000 000 Kč, bude-li alespoň 75 % příjmů z činnosti, u které jsou přípustné 80% výdaje,

• druhé pásmo je pro jakékoliv příjmy do 1 500 000 Kč, případně 2 000 000 Kč, bude-li alespoň 75 % příjmů z činnosti, u které jsou přípustné 80% nebo 60% výdaje, a

• třetí pásmo je pro jakékoliv příjmy do 2 000 000 Kč.

Pro každé pásmo se platí jiné částky záloh na daň a pojistné: zatímco v prvním pásmu je měsíční částka 6 208 Kč, ve druhém pásmu je to 16 000 Kč a ve třetím dokonce 26 000 Kč. Přesto se zdá, že pro některé OSVČ může být paušální daň výhodná.

Zvolené paušální pásmo bude moci poplatník změnit, ale až od následujícího roku, a to podáním oznámení správci daně do 10. ledna tohoto nového roku. Poplatníci, kteří již v roce 2022 byli v paušálním režimu a měli příjmy do 1 000 000 Kč, mají automaticky 1. pásmo, v ostatních situacích bylo nutné oznámit do 10. 1. 2023 správci daně změnu.

Obecně platí, že OSVČ by si měla (podle příjmů předchozího roku) zvolit co nejnižší pásmo. Pokud by v daném roce příjmy pro dané pásmo přesáhla, ale vešla by se ještě do vyššího pásma, lze provést změnu zpětně, doplatit rozdíl na zálohách a paušální daň zůstane zachována.

Další změněné podmínky pro paušální daň

Další změny související s paušální daní uvádíme jen stručně:

• z § 23 odst. 8 ZDP se vypouští úprava postupu při přechodu z paušální daně na vedení účetnictví nebo na vykazování výdajů procentem z příjmů (podle důvodové zprávy je tomu z důvodu zjednodušení takového převodu),

• byl zvýšen limit ročních příjmů podle §§ 8 až 10 ZDP, které ještě nenaruší režim paušální daně, z dřívějších 15 000 Kč na 50 000 Kč,

• paušální režim zůstane zachován (za určitých podmínek) i v situaci, kdy poplatník ukončil činnost anebo přerušil činnost a nezahájí znovu samostatnou činnost do termínu pro podání přiznání za rok, ve kterém tento poplatník ukončil či přerušil činnost,

• pro účely rozhodných příjmů se za příjem ze samostatné činnosti považuje nově také příjem z úplatného převodu nebo nájmu majetku, který byl v posledním předcházejícím roce, za který nebyla daň FO rovna paušální dani a za který FO neuplatňovala výdaje % z příjmů, zařazen v obchodním majetku (což může pomoci OSVČ při ukončení činnosti mít i za poslední rok paušální daň),

• přibyla povinnost evidovat…