2019.22.11
Výše paušálních výdajů v případě překročení živnostenského oprávnění – judikát
Ing. Jiří Šperl
Od roku 2014 platí, že příjmem ze samostatné činnosti podle § 7 ZDP, zákona o daních z příjmů jsou i příjmy z podnikání, ke kterému je potřeba podnikatelské oprávnění, a to i v případě, že podnikající osoba není držitelem toho oprávnění. Příjmem ze samostatné činnosti jsou i příjmy plynoucí podnikateli, který je držitelem živnostenského oprávnění, ale který překročí rozsah tohoto oprávnění. Předmětem sporu v tomto případě byla výše (procento) paušálních výdajů uplatnitelných u podnikatele s živnostenským oprávněním na živnost volnou (výdaje 60 %), v jejímž rámci provozoval činnost spadající do předmětu živnosti řemeslné (výdaje 80 %). Správce daně uznal výdaje pouze ve výši 60 %, která odpovídala živnostenskému oprávnění a s tím, že bez odpovídající ho živnostenského oprávnění na řemeslnou živnost nelze uplatnit výdaje ve výši 80 %.
V žalobě se poplatník domáhal toho, že správce daně měl zohlednit skutečně vykonávanou činnost odpovídající živnosti řemeslné a Krajský soud žalobě vyhověl s tím, že povinností žalovaného (respektive správce daně) bylo zabývat se blíže důkazy, respektive důkazními návrhy, kterými žalobce hodlal prokazovat, že příjmy, z nichž uplatňoval paušální výdaje, byly skutečně příjmy z živnostenského podnikání řemeslného. Žalovaný (Odvolací finanční ředitelství) podalo proti rozsudku kasační stížnost.
Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu č.j. 7 Afs 232/2017 - 25 ze dne 18. září 2018, publikovaného na www.nssoud.cz
Z kasační stížnosti žalovaného Odvolacího finančního ředitelství
Krajský soud podle jeho názoru pochybil při posouzení, zda je určujícím kritériem pro stanovení paušálních daňově účinných výdajů, které je daňový subjekt oprávněn uplatnit z příjmů ze živnostenského podnikání podle § 7 odst. 7 zákona o daních z příjmů, výhradně rozsah živnosti v živnostenském oprávnění uděleném daňovému subjektu.
Jednou z podmínek, která musí být splněna, aby se jednalo o živnostenské podnikání, je naplnění podmínek podle živnostenského zákona, tj. v případě řemeslné živnosti splnění odborné způsobilosti, na jejímž základě je vydáno řemeslné živnostenské oprávnění. Živnost lze provozovat pouze na základě živnostenského oprávnění, což je v souladu s § 10 ŽZ, živnostenského zákona, prokazováno výpisem z živnostenského rejstříku. V případě absence tohoto oprávnění se nejedná o živnostenské podnikání, jehož příjmy lze podřadit pod § 7 odst. 1 písm. b) ZDP, zákona o daních z příjmů, nýbrž o podnikání, jehož příjmy spadají pod písm. c) téhož ustanovení, což má zásadní vliv na případné uplatnění výdajů paušální částkou podle § 7 odst. 7 téhož zákona. Pod živnostenské podnikání lze tedy příjem podřadit tehdy, pokud poplatník příslušné živnostenské oprávnění vlastní. V posuzovaném případě zdaňovacího období roku 2014 žalobce nedisponoval živnostenským oprávněním na živnost řemeslnou, ale pouze živností volnou, jejíž náplň se prolínala s jím deklarovanou řemeslnou živností "klempířství a oprava karoserií".
V případě, že by správce daně nezkoumal soulad daňovým subjektem uplatněných paušálních výdajů se stavem formálním, tj. dispozice příslušným živnostenským oprávněním, mohl by tento výklad učiněný krajským soudem vést k situaci, kdy bude přiznáno stejné nebo větší daňové zvýhodnění i těm subjektům, které právní předpisy porušují, oproti těm, kteří se chovají v souladu s právním řádem.
Rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
Nejvyšší správní soud zrušil rozsudek krajského soudu a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Z odůvodnění rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
Nejvyššímu správnímu soudu je předloženo k posouzení, zda je určujícím kritériem pro výši uplatnitelných paušálních daňově účinných výdajů dle § 7 odst. 7 písm. a) nebo b) zákona o daních z příjmů, které je poplatník oprávněn uplatnit z příjmů z živnostenského podnikání [§ 7 odst. 1 písm. b)], výhradně vymezení živnosti v živnostenském oprávnění uděleném poplatníkovi. Krajský soud založil odůvodnění svého rozsudku na předpokladu, že pro podřazení daňově relevantních příjmů do kategorie "příjem ze živnostenského oprávnění" dle § 7 odst. 1 písm. b) již není po účinnosti zákona č. 89/2012 Sb., občanského zákoníku, nezbytné, aby dotčená osoba rovněž disponovala příslušným oprávněním k činnosti. Z rozdílnosti pojmů užitých v § 7 odst. 1 písm. b), ve znění účinném do 31. 12. 2013 a po tomto datu ("příjmy ze živnosti", resp. "příjem ze živnostenského podnikání") dovodil nezbytnost materiálního hodnocení konkrétní činnosti bez ohledu na to, zda daňový subjekt rovněž disponuje příslušným veřejnoprávním oprávněním. Uvedené východisko pak přenesl do subtilnější roviny při úvaze, jak nahlížet na "příjmy z živnostenského podnikání řemeslného" dle § 7 odst. 7 písm. a) zákona o daních z příjmů, účinného pro rozhodné zdaňovací období.
Nejvyšší správní soud je však přesvědčen, že obě nastíněné souvislosti nejsou ve skutečnosti natolik silně provázány. Je tomu tak jednak z důvodů subjektivních, neboť nebylo sporu, že žalobce byl držitelem živnostenského listu pro živnost volnou a ani správce daně nezpochybňoval, že by se v jeho případě nejednalo o příjmy a související náklady z živnostenského podnikání. Rovněž však z důvodů objektivních souvisejících s povahou právní úpravy uplatňování výdajů nikoli ve skutečné, ale v paušální výši.
Nejvyšší správní soud proto nepředjímá, zda lze o příjmu z živnostenského podnikání obecně…
